周揚勝等：關(guān)于環(huán)境保護(hù)稅法（草案）幾個問題的探討
摘要：《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》已經(jīng)初次審議并公布草案全文征求意見，本文對草案中有關(guān)問題進(jìn)行了探討，期望這些建議能為修改法律草案條文提供參考。關(guān)于水污染物環(huán)境保護(hù)稅的納稅人，建議按照直接向環(huán)境排放污水的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者、城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施、園區(qū)污水集中處理設(shè)施等三類區(qū)分;關(guān)于大氣污染物、水污染物的征稅范圍與方法，建議近期將大氣污染物中的重金屬項目也納入應(yīng)稅污染物，與水污染物征稅范圍保持一致，遠(yuǎn)期考慮與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤，重新審視、確定應(yīng)稅污染物的范圍、篩選原則與當(dāng)量值;關(guān)于綜合利用固體廢物征收環(huán)境保護(hù)稅問題，建議對綜合利用過程在滿足環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)要求條件下，免征環(huán)境保護(hù)稅，而綜合利用形成的原材料或產(chǎn)品則不適用本法。另外本文還提出了未來環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)覆蓋產(chǎn)品全生命周期的生產(chǎn)、使用、廢棄等環(huán)節(jié)的觀點。
引言：我國自1979年《環(huán)境保護(hù)法(試行)》就確立了排污收費制度，但最初實行的是“超標(biāo)收費”，即按照超過排放標(biāo)準(zhǔn)的污染物數(shù)量和濃度，由環(huán)境保護(hù)主管部門代表國家征收超標(biāo)排污者的排污費。1982年國務(wù)院發(fā)布《征收排污費暫行辦法》(國發(fā)〔1982〕21號)，規(guī)范了排污費征收、使用等事項。2000年后“超標(biāo)違法”法律制度確立起來，排污收費不再與污染物排放達(dá)標(biāo)與否掛鉤，只要排污就要收費，為此國務(wù)院修改了原來的收費規(guī)定，于2003年修訂發(fā)布了《排污費征收使用管理條例》(國務(wù)院令369號)。根據(jù)黨的十八屆三中、四中全會提出“推動環(huán)境保護(hù)費改稅”的部署，2016年1月，十二屆全國人大常委會將制定《環(huán)境保護(hù)稅法》增加列入立法規(guī)劃，在2016年立法工作計劃中把《環(huán)境保護(hù)稅法》列入初次審議的法律案，十二屆全國人大常委會第二十二次會議對《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》進(jìn)行了初次審議，并于2016年9月6日至10月7日在其官方網(wǎng)站公布《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》全文，公開向全國社會征求意見。
草案主要內(nèi)容。《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》按照“稅負(fù)平移”的原則進(jìn)行環(huán)境保護(hù)費改稅：根據(jù)現(xiàn)行排污費項目設(shè)置稅目，征稅對象為大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲等4類;將排污費的繳納人作為環(huán)境保護(hù)稅的納稅人，即“直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者”;將應(yīng)稅大氣、水污染物的每污染當(dāng)量數(shù)作為計稅單位，對固體廢物、噪聲分別按每噸、超標(biāo)分貝值作為計稅單位，將現(xiàn)行排污費收費標(biāo)準(zhǔn)作為環(huán)境保護(hù)稅的稅額下限。
草案問題分析。草案采取技術(shù)平移方式，將排污費某些不合理規(guī)定簡單轉(zhuǎn)換為法律條款，存在諸多問題。草案規(guī)定，對依法設(shè)立的城鎮(zhèn)污水集中處理場所向環(huán)境達(dá)標(biāo)排放的應(yīng)稅污染物免稅，對工業(yè)污水集中處理場所不予免稅，但由于兩類污水集中處理設(shè)施難以界定，且均存在既處理生活污水又處理工業(yè)廢水的實際情況，如此簡單區(qū)分是否免稅則有不科學(xué)、不公平、不合理之嫌。草案規(guī)定污染物征稅范圍，按照污染物當(dāng)量數(shù)從大到小排列，應(yīng)稅水污染物包括重金屬按前5項、其他污染物按前3項共計8項征收環(huán)境保護(hù)稅，而應(yīng)稅大氣污染物則按前3項污染物征收環(huán)境保護(hù)稅，如此規(guī)定則有“重水輕氣”之嫌，其原因是制定排污收費規(guī)定的依據(jù)，收費污染物的范圍和污染物當(dāng)量值采取了與當(dāng)時執(zhí)行的國家主要三項污染物排放標(biāo)準(zhǔn)掛鉤方法，以這些標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的污染物種類和濃度限值為依據(jù)，當(dāng)時有一定的合理性，20多年來排放標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生了很大變化，現(xiàn)在來看卻不合時宜。草案關(guān)于“納稅人綜合利用的固體廢物，符合國家或者地方環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)，免征環(huán)境保護(hù)稅”的規(guī)定，會有不同理解。以上問題應(yīng)當(dāng)在修改《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》時予以重視。
1 關(guān)于排放水污染物的環(huán)境保護(hù)稅的納稅人
《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》第二條規(guī)定：“直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者為環(huán)境保護(hù)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本法規(guī)定繳納環(huán)境保護(hù)稅。”可見其規(guī)范的是直接環(huán)境排污行為。對排放水污染物而言，直接向環(huán)境排污的行為主體有三類：直接向環(huán)境排放污水的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者、城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施、園區(qū)(包括各類工業(yè)園區(qū)、開發(fā)區(qū)、工業(yè)聚集地等)污水集中處理設(shè)施，各自情況不同，分別予以分析。
1.1 直接向環(huán)境排放污水的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者
生產(chǎn)經(jīng)營行為排污不應(yīng)免征環(huán)境保護(hù)稅。企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者，由于所處地區(qū)條件不同，對其產(chǎn)生的廢水、污水采用不同處理方式。一些企事業(yè)單位、生產(chǎn)經(jīng)營者按照排放標(biāo)準(zhǔn)中“直接排放”限值的規(guī)定自建廢(污)水處理設(shè)施、處理達(dá)標(biāo)后向外環(huán)境排放，此時按照《草案》規(guī)定，企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者是環(huán)境保護(hù)稅的納稅人;另有一些則會采取委托處理方式，按照排放標(biāo)準(zhǔn)中“間接排放”限值的規(guī)定針對特定工藝廢水自建處理裝置經(jīng)過預(yù)處理后，將廢(污)水排向城鎮(zhèn)或者園區(qū)污水集中處理場所，由于沒有直接向環(huán)境排污，按《草案》規(guī)定其納稅責(zé)任轉(zhuǎn)移到下游承接的城鎮(zhèn)污水處理廠或園區(qū)污水處理廠，此時的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者則不是納稅人，《草案》規(guī)定對城鎮(zhèn)污水處理廠免稅，則可能會出現(xiàn)減除企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者應(yīng)稅義務(wù)的現(xiàn)象。無論是自行處理還是委托處理，無論是直接排放還是間接排放，只要是企業(yè)事業(yè)單位和其他經(jīng)營者產(chǎn)生的廢水、污水而最終向外環(huán)境排放，對這部分污染物都應(yīng)當(dāng)征收環(huán)境保護(hù)稅。
繳納處理費用作為免稅條件不妥！董h(huán)境保護(hù)稅法(草案)》第四條規(guī)定：“企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者向依法設(shè)立的污水集中處理、生活垃圾集中處理場所排放應(yīng)稅污染物，繳納處理費用的，不繳納相應(yīng)污染物的環(huán)境保護(hù)稅。”此時把是否繳納處理費用作為征收環(huán)境保護(hù)稅的前提條件，似有不妥，建議刪除“繳納處理費用的”幾字。理由是：企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者，通過支付費用委托污水集中處理場所處理污水，委托者和被委托者形成民事關(guān)系，而繳納環(huán)境保護(hù)稅則是行政義務(wù)、具有直接強(qiáng)制性，不應(yīng)將民事關(guān)系作為行政關(guān)系的前提。否則，行政公權(quán)就會介入民事私權(quán)，甚至出現(xiàn)為征收或不征收環(huán)境保護(hù)稅而需要認(rèn)定是否繳納了污水處理費問題，既浪費了行政資源，又會使行政機(jī)構(gòu)直接介入民事糾紛！端廴痉乐畏ā返谒氖臈l“向城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施排放污水、繳納污水處理費用的，不再繳納排污費”的條文不宜簡單“平移”到環(huán)境保護(hù)稅法中，而應(yīng)體現(xiàn)在環(huán)境保護(hù)稅法的原則和精神中。
1.2 城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施
對城鎮(zhèn)污水處理設(shè)施在達(dá)標(biāo)排放條件下完全免稅會導(dǎo)致稅收漏洞和企業(yè)行業(yè)稅負(fù)不公。城鎮(zhèn)污水處理廠直接向環(huán)境排污，也應(yīng)征收環(huán)境保護(hù)稅，但《草案》考慮到這類設(shè)施主要是服務(wù)于城鎮(zhèn)居民生活污水而非企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者產(chǎn)生的廢(污)水，具有公益屬性并且居民已經(jīng)繳納了污水處理費，因此《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》予以了條件免稅處理，規(guī)定達(dá)標(biāo)排放的城鎮(zhèn)污水處理廠，免征環(huán)境保護(hù)稅(《草案》第十二條);超標(biāo)排放的，應(yīng)當(dāng)繳納環(huán)境保護(hù)稅(《草案》第五條)。這種規(guī)定在原則上是合理的，但要注意防止出現(xiàn)監(jiān)管漏洞和不公平。
由于規(guī)劃和處理成本等原因，當(dāng)前城鎮(zhèn)污水處理廠普遍接收工業(yè)企業(yè)排放的工業(yè)廢水，有些城鎮(zhèn)污水處理廠接受的工業(yè)廢水比例超過50%，從各地環(huán)境統(tǒng)計年報可見一斑。如果對城鎮(zhèn)污水處理廠所排放的污水全部免征環(huán)境保護(hù)稅，實際上就免征了工業(yè)廢水這部分的環(huán)保稅，這不符合本法立法原則和本意。同時，還會出現(xiàn)同類工業(yè)行業(yè)稅負(fù)不公和成本分?jǐn)偛缓侠韱栴}，例如：A企業(yè)廢水自行處理后直排環(huán)境，除自身承擔(dān)的廢水處理費用外，還要被征收經(jīng)處理后排向環(huán)境中的應(yīng)稅水污染物的環(huán)境保護(hù)稅;而B企業(yè)廢水排向城鎮(zhèn)污水處理廠，只需向城鎮(zhèn)污水處理廠繳納委托處理費，兩者經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)很難匹配平衡，將出現(xiàn)明顯的不公平。一般來說，由于城鎮(zhèn)污水處理廠具有規(guī)模效益、緩沖能力更強(qiáng)、工藝更加穩(wěn)定，處理成本要低于企業(yè)自行處理，再加上企業(yè)自行處理還要繳納環(huán)保稅，兩者差距就更加明顯了。
究其原因，《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》的思路是按照污水集中處理設(shè)施的類型區(qū)分是否免稅，而不是按照污水種類(生活污水和工業(yè)廢水)的不同區(qū)分是否免稅。由于工業(yè)廢水常常含有難以降解的有毒污染物、非常規(guī)污染物，即使委托處理也不應(yīng)對其免稅。據(jù)此，建議補充規(guī)定：“城鎮(zhèn)污水集中處理場所接收工業(yè)廢水進(jìn)行處理，向環(huán)境排放的相應(yīng)水污染物，應(yīng)繳納環(huán)境保護(hù)稅。”非工業(yè)企業(yè)性質(zhì)的事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者所產(chǎn)業(yè)的污水多為生活污水，只要處理達(dá)標(biāo)可以免稅。
1.3 園區(qū)污水集中處理設(shè)施
《草案》對園區(qū)污水集中處理設(shè)施的應(yīng)稅問題考慮不周。園區(qū)(包括各類工業(yè)園區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)、工業(yè)聚集地等)廢(污)水處理廠，以及為兩家以上企業(yè)排污單位提供廢(污)水處理服務(wù)的其他污染治理企業(yè)，提供的是社會化服務(wù)，按照法律草案規(guī)定其外排污水應(yīng)該繳納環(huán)境保護(hù)稅。但現(xiàn)實情況較為復(fù)雜，需要予以甄別。
當(dāng)前，一些較大的工業(yè)園區(qū)(如北京燕山石化、攀枝花鋼鐵公司)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)(如北京亦莊)、高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園區(qū)等，除企業(yè)、機(jī)關(guān)、科研教育機(jī)構(gòu)、寫字樓以外，還配套混建了居民住宅，而居民不是納稅人，居民產(chǎn)生的生活污水也排向園區(qū)污水處理廠，并與工業(yè)廢水、事業(yè)單位污水協(xié)同處理，其中企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者產(chǎn)生廢(污)水理應(yīng)征收環(huán)境保護(hù)稅，但其所接收處理的居民生活污水部分，應(yīng)免征水污染物的環(huán)境保護(hù)稅，這樣就與城鎮(zhèn)污水處理廠處理生活污水的稅負(fù)一致。為此，建議在《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》第十二條免征環(huán)境保護(hù)稅的情形中增加一款，表述為：“園區(qū)污水集中處理設(shè)施處理居民生活污水，向環(huán)境排放的水污染物，不超過國家或者地方規(guī)定的排放標(biāo)準(zhǔn)，免征居民生活污水部分的環(huán)境保護(hù)稅。”
在稅收征管環(huán)節(jié)，區(qū)分經(jīng)營性行為排放的廢(污)水與居民生活污水在技術(shù)上沒有困難：城鎮(zhèn)污水處理廠在企業(yè)廢水接入受納管網(wǎng)時進(jìn)行計量，園區(qū)污水處理廠處理居民生活污水的數(shù)量可以通過統(tǒng)計居民交納自來水費而計算得出。
2 關(guān)于大氣污染物、水污染物的征稅范圍與方法
對于大氣污染物、水污染物，環(huán)境保護(hù)稅是按照污染當(dāng)量數(shù)征收的，為此需要確定應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的范圍，從中按一定原則篩選出征稅的污染物(《草案》中征稅大氣污染物有3項、水污染物有8項)。污染當(dāng)量數(shù)以污染物排放量除以污染當(dāng)量值計算，每種污染物對應(yīng)一個污染當(dāng)量值，用以反映污染物對健康與生態(tài)環(huán)境的影響程度。
上述征稅范圍與方法，完全是繼承了“排污收費”的做法，但由于現(xiàn)實情況變化很大，存在著某些不適應(yīng)性。下面從應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的范圍，征稅項目的篩選確定，污染物的當(dāng)量值三個方面進(jìn)行分析。
2.1 應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的范圍
草案應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的基礎(chǔ)是當(dāng)時的排放標(biāo)準(zhǔn)！董h(huán)境保護(hù)稅法(草案)》附錄中規(guī)定了應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的范圍，從列出的污染物項目看，大氣污染物是以GB16297—1996《大氣污染物綜合排放標(biāo)準(zhǔn)》、GB14554—1993《惡臭污染物排放排放》為基礎(chǔ)，計44項;水污染物是以GB8978—1996《污水綜合排放標(biāo)準(zhǔn)》為基礎(chǔ)，計65項。這三項綜合型排放標(biāo)準(zhǔn)都發(fā)布于上世紀(jì)90年代，標(biāo)準(zhǔn)制定時不僅作為污染物控制的依據(jù)也兼顧了排污收費的需要、與行業(yè)型國家排放標(biāo)準(zhǔn)并用，環(huán)評、執(zhí)法檢查執(zhí)行行業(yè)型排放標(biāo)準(zhǔn)，無行業(yè)型標(biāo)準(zhǔn)的以及排污收費則執(zhí)行這些綜合標(biāo)準(zhǔn)，20多年過去了，這三項綜合型標(biāo)準(zhǔn)已成為名符其實的“老標(biāo)準(zhǔn)”。
應(yīng)稅大氣污染物、水污染物的標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)已經(jīng)改變。上述“老三項”國家排放標(biāo)準(zhǔn)發(fā)布后，隨著環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展，一大批國家或地方的大氣、水污染物排放標(biāo)準(zhǔn)建立起來。截至2016年10月底，國家大氣、水污染物排放標(biāo)準(zhǔn)已達(dá)83項，管控的大氣污染物、水污染物都分別達(dá)到了120項以上。“老三項”國家排放標(biāo)準(zhǔn)的適用范圍已經(jīng)很窄了，作用有限、甚至過時，如仍以“老三項”標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，維持原收費的污染物范圍不變，很多高毒害污染物被排除在外，如二英項目、大氣污染物中的砷項目等。而且排放標(biāo)準(zhǔn)體系隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，管控的污染物項目還在不斷增加、排放限值還在不斷嚴(yán)格。這就帶來一個問題需要我們思考：應(yīng)稅大氣污染物、水污染物還要像“排污收費”制度一樣，建立在排放標(biāo)準(zhǔn)管控的污染物項目之上嗎?
在當(dāng)時“排污收費”背景下，為此配套的“老三項”標(biāo)準(zhǔn)管控項目有限，排污收費是可操作的。而今天這樣的基礎(chǔ)已經(jīng)不存在，為此必須改變策略，將應(yīng)稅大氣污染物、水污染物與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤，實現(xiàn)有限范圍的管理。
2.2 征稅污染物項目的篩選確定
《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》第九條規(guī)定了征稅污染物項目的篩選原則：對于大氣污染物，按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對前3項污染物征收環(huán)境保護(hù)稅;對于水污染物，區(qū)分重金屬和其他污染物，按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對重金屬污染物按照前5項征收環(huán)境保護(hù)稅，對其他污染物按照前3項征收環(huán)境保護(hù)稅。在這里，大氣污染物、水污染物采取了不同的篩選原則，水中單獨考慮了重金屬問題，要單獨征稅，大氣中則沒有考慮。
重金屬大氣污染物不征稅于法于理不符。事實上，大氣污染物中也存在重金屬甚至更毒的污染物，有些甚至是人體暴露造成損害的主要途徑，如全國多次發(fā)生的血鉛超標(biāo)事件，是因為涉鉛冶煉廠、回收廠排放廢氣中含有高濃度的鉛污染物造成空氣污染所致。在最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于“污染環(huán)境罪”的司法解釋中，排放重金屬、持久性有機(jī)污染物超過國家或地方排放標(biāo)準(zhǔn)3倍的，屬“嚴(yán)重污染環(huán)境”行為。在此并未區(qū)分是大氣污染物還是水污染物。從健康損害和法律責(zé)任的同等性角度考慮，對大氣污染物中的重金屬或者其他有毒污染物也應(yīng)單獨征稅。
污染物一般分為常規(guī)污染物和有毒有害污染物兩類。水中常規(guī)污染物主要包括pH值、懸浮物(SS)、生化需氧量(BOD5)、化學(xué)需氧量(CODCr)、氨氮(NH3-N)、總氮(TN)和總磷(TP);大氣常規(guī)污染物主要包括顆粒物(PM)、二氧化硫(SO2)、氮氧化物(NOx)、總揮發(fā)性有機(jī)物(可用非甲烷總烴NMHC表征或者其他認(rèn)可的指標(biāo)、方法)。有毒有害污染物種類繁多，例如重金屬(汞、鎘、鉻、砷、鉛等)、明確致癌物(如苯、甲醛、氯乙烯等)、極度毒性物質(zhì)(如苯并芘、二英等)、光化學(xué)反應(yīng)活性強(qiáng)的物質(zhì)等！端廴痉乐畏ā穼“有毒污染物”進(jìn)行了定義，《大氣污染防治法》更前進(jìn)了一步，要求公布有毒有害大氣污染物名錄。
應(yīng)稅污染物篩選原則。常規(guī)污染物和有毒有害污染物的環(huán)境效應(yīng)、管理思路不同，應(yīng)有不同的篩選策略：
(1)常規(guī)污染物應(yīng)全部征稅，它們或是總量控制污染物，或是與區(qū)域、流域大尺度環(huán)境問題密切相關(guān)(如水體黑臭、富營養(yǎng)化問題，大氣灰霾、臭氧、酸雨問題等)，是區(qū)域聯(lián)防聯(lián)控、環(huán)境質(zhì)量改善的關(guān)鍵。
(2)有毒有害污染物，國家實行的是風(fēng)險管理(參見《大氣污染防治法》第七十八條)，可按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對前3～5項污染物征收環(huán)境保護(hù)稅。有毒有害污染物的范圍以國家應(yīng)制訂的《有毒有害污染物名錄》為準(zhǔn)，目前這項工作正在開展中。
2.3 污染物的污染當(dāng)量值
污染當(dāng)量值的辨析。由于《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》延續(xù)了以往“排污收費”的做法，應(yīng)稅污染物的范圍、污染當(dāng)量值都與當(dāng)時“老三項”國家排放標(biāo)準(zhǔn)掛鉤。污染當(dāng)量值用來反映污染物對公眾健康和生態(tài)環(huán)境的影響程度，基本是參考“老三項”標(biāo)準(zhǔn)的限值水平確定的，造成數(shù)值多且繁雜，不便執(zhí)行，例如大氣污染物中，甲醇當(dāng)量值0.67、氯苯類當(dāng)量值0.72、氯乙烯當(dāng)量值0.55等等，彼此差別不大，很難講清其中的科學(xué)道理。由于對污染物毒性的認(rèn)識和管控要求在不斷變化，一些污染物的污染當(dāng)量值已不合時宜，例如氯乙烯和苯都屬于明確致癌物，它們在歐洲毒性分級標(biāo)準(zhǔn)中控制水平相當(dāng)，但氯乙烯的當(dāng)量值為0.55，苯的當(dāng)量值為0.05，兩者要差一個量級;光氣與氰化氫相比，毒性更強(qiáng)，控制要更加嚴(yán)格，但光氣的當(dāng)量值0.04、氰化氫的當(dāng)量值0.005，邏輯上似乎顛倒了。
環(huán)境保護(hù)稅與排放標(biāo)準(zhǔn)理論基礎(chǔ)和功能不同。建議污染物的污染當(dāng)量值不再與排放標(biāo)準(zhǔn)限值掛鉤，因為兩者考慮問題的出發(fā)點不同。排放標(biāo)準(zhǔn)主要考慮控制技術(shù)可達(dá)性，殘余風(fēng)險通過限制污染物排放量予以解決(例如大氣污染物排放速率、水污染物最大日污染負(fù)荷，有時會對生產(chǎn)規(guī)模、活動強(qiáng)度產(chǎn)生約束)，以及通過排氣筒高度設(shè)計、水體混合區(qū)或大氣防護(hù)距離設(shè)定等減緩其環(huán)境影響。排污征稅則主要考慮的是污染物的健康和環(huán)境危害，按危害程度不同予以差別化征稅，而人們對污染物危害性的認(rèn)識屬于科學(xué)問題，在一段時間內(nèi)相對固定。污染物排放標(biāo)準(zhǔn)理論考慮的是對排放側(cè)的污染物技術(shù)削減和排放管控，具有主觀性強(qiáng)的特點;而環(huán)境保護(hù)稅理論應(yīng)當(dāng)基于受體側(cè)的環(huán)境危害，具有客觀性穩(wěn)定性。二者原理和功能不同。
在設(shè)定污染物當(dāng)量值時建議將復(fù)雜的科學(xué)問題簡單化，按污染物環(huán)境效應(yīng)、健康毒性分為幾個級別(檔次)，同等檔次的給出一個當(dāng)量值，簡化當(dāng)量值表，這與目前對SO2、NOx的處理方法是一致的，它們的當(dāng)量值都是0.95。這樣就明顯增強(qiáng)了可操作性。在這方面可參考德國、英國等國家實施的污染物分類分級控制標(biāo)準(zhǔn)。
舉例說明，在德國大氣污染物排放標(biāo)準(zhǔn)(TALuft2002)中，將污染物分為致癌物、顆粒物(包括重金屬)、無機(jī)氣態(tài)污染物、有機(jī)物等幾類，其下又按健康和環(huán)境影響分為幾個級別。例如無機(jī)氣態(tài)污染物分為四級，Ⅰ級(光氣、砷化氫等)0.5mg/m3、Ⅱ級(氯氣、氰化氫等)3mg/m3、Ⅲ級(氨、氯化氫等)30mg/m3、Ⅳ級(SO2、NOx等)350mg/m3。如把SO2、NOx的當(dāng)量值設(shè)定為1的話(目前設(shè)定為0.95)，Ⅲ級污染物的當(dāng)量值約為0.1，Ⅱ級污染物的當(dāng)量值為0.01，Ⅰ級污染物的當(dāng)量值約為0.002，形式很簡單，既涵蓋了諸多污染物，又便于執(zhí)行。其他類型污染物也如此處理。
2.4 對征稅范圍與方法的建議
從“排污收費”改為“排污征稅”，是否對征稅范圍與方法有所改變，現(xiàn)提出兩種思路，一種是“費稅平移”思路，變化較小，一種是“與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤”思路，變動較大。未來應(yīng)逐步過渡到“與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤”。
思路一：“費稅平移”。保持應(yīng)稅污染物的范圍和當(dāng)量值保持不變，但大氣污染物的篩選原則應(yīng)做改變，重金屬項目也應(yīng)納入，與水污染物項目的篩選方法相同。據(jù)此，建議《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》第九條修改為：“排放的應(yīng)稅大氣污染物(含無組織排放)、水污染物，應(yīng)區(qū)分重金屬和其他污染物，按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對重金屬污染物按照前5項征收環(huán)境保護(hù)稅，對其他污染物按照前3項征收環(huán)境保護(hù)稅。”
思路二：“與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤”。區(qū)分常規(guī)污染物、有毒有害污染物，常規(guī)污染物全部征稅，有毒有害污染物按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對前3～5項污染物征收環(huán)境保護(hù)稅。污染物當(dāng)量值按污染物環(huán)境效應(yīng)、健康毒性分為幾個級別(檔次)，同等檔次的給出一個當(dāng)量值，簡化當(dāng)量值表。除了國家危險廢物名錄外，國家主管部門應(yīng)按大氣污染防治法、水污染防治法要求盡快制定國家有毒有害大氣污染物名錄、國家有毒有害水污染物名錄。
3 關(guān)于綜合利用固體廢物的環(huán)境保護(hù)稅
《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》對固體廢物免征環(huán)境保護(hù)稅的規(guī)定分散在不同條款里，草案第四條第二款規(guī)定：“企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者在符合國家或者地方環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)施、場所貯存或者處置固體廢物，不繳納固體廢物的環(huán)境保護(hù)稅。”草案第十二條第(四)項規(guī)定：“納稅人綜合利用的固體廢物，符合國家或者地方環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)，免征環(huán)境保護(hù)稅。”
綜合利用固體廢物行為應(yīng)條件免稅。對固體廢物貯存、處置過程，不繳納環(huán)境保護(hù)稅的情況，草案已經(jīng)明確。但對于第十二條第(四)項規(guī)定的固體廢物綜合利用環(huán)節(jié)免稅問題，對草案條文可能有兩種理解，一是綜合利用過程在符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)條件下免征稅，二是綜合利用形成的產(chǎn)品在符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)條件下免征稅。如是前者，綜合利用過程可能產(chǎn)生大氣污染物、水污染物、噪聲、固體廢物等，如果符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)要求，免征環(huán)境保護(hù)稅是合理的，這樣建議將現(xiàn)有第四條第二款修改完善，增加對綜合利用的表述，與“貯存”、“處置”并列即可，即修改為：“企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者在符合國家或者地方環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)施、場所貯存、綜合利用或者處置固體廢物，不繳納固體廢物的環(huán)境保護(hù)稅。”
限定本法調(diào)整對象。如是后者，當(dāng)前能舉出的典型例子就是城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施產(chǎn)生的污泥，國家有關(guān)部門對出廠的污泥專門制定了農(nóng)用控制標(biāo)準(zhǔn)(可以理解為環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn))，這是為了防止污泥農(nóng)用過程污染農(nóng)產(chǎn)品和環(huán)境，而對出廠的污泥制定的特殊限制要求。此時，如果出廠的污泥不符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)當(dāng)按照第十二條第(三)項的規(guī)定，不會免征城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施所排放污泥的環(huán)境保護(hù)稅，而不必設(shè)定第(四)項。對于其他固體廢物綜合利用后形成的產(chǎn)品，如顆粒燃料建材產(chǎn)品、筑路材料等，此時被利用的固體廢物已經(jīng)轉(zhuǎn)化為燃料原材料或者產(chǎn)品，而不再是對環(huán)境可能造成污染的法律意義上的固體廢物，不屬于應(yīng)稅污染物。至于被利用的固體廢物所形成的原材料或產(chǎn)品是否符合環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)超出環(huán)保稅法調(diào)整范圍，而屬于產(chǎn)品質(zhì)量法調(diào)整范圍，如果“窮追”下去，免征環(huán)保稅則很難操作。
可見，將草案第四條第二款修改完善后，目前的第十二條第(四)項沒有存在必要。
4 結(jié)論與展望
4.1 小結(jié)
合理區(qū)分水污染物環(huán)境保護(hù)稅的納稅人。關(guān)于水污染物環(huán)境保護(hù)稅的納稅人，宜區(qū)分“直接向環(huán)境排放污水的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營者”、“城鎮(zhèn)污水集中處理設(shè)施”和“園區(qū)污水集中處理設(shè)施”三類行為主體。由于城鎮(zhèn)污水處理廠一般同時接收有市政生活污水和工業(yè)廢水，對工業(yè)廢水部分無論達(dá)標(biāo)與否均應(yīng)征收環(huán)境保護(hù)稅，對市政生活污水部分在達(dá)到排放標(biāo)準(zhǔn)條件下，免征環(huán)境保護(hù)稅。對園區(qū)污水處理廠接收居民生活污水部分，在達(dá)到排放標(biāo)準(zhǔn)條件下，免征環(huán)境保護(hù)稅。
統(tǒng)一大氣污染物、水污染物的征稅范圍與方法。近期應(yīng)將大氣污染物中的重金屬項目也納入征稅，與水污染物征稅原則保持一致。遠(yuǎn)期應(yīng)考慮“與排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤”，區(qū)分常規(guī)污染物、有毒有害污染物，常規(guī)污染物全部征稅;有毒有害污染物根據(jù)風(fēng)險管理原則，按照污染當(dāng)量數(shù)從大到小排序，對前3～5項污染物征收環(huán)境保護(hù)稅。污染物當(dāng)量值應(yīng)按污染物環(huán)境效應(yīng)、健康毒性設(shè)定幾個級別(檔次)，簡化當(dāng)量值表。
完善固體廢物條款。對固體廢物綜合利用過程，如符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)要求，應(yīng)免征環(huán)境保護(hù)稅。對綜合利用所形成的燃料、原材料或產(chǎn)品，已不再是法律意義上的固體廢物，不適用本法。
4.2 展望
此次《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》還僅限于“費稅平移”，是部“大帽子小身段”的環(huán)境保護(hù)稅法，以下幾個問題宜進(jìn)一步深化研究。
一是科學(xué)化、規(guī)范化環(huán)境保護(hù)稅的征收方法。針對法律尚未明確的有關(guān)問題，通過制定條例、細(xì)則等予以細(xì)化，提高征稅的科學(xué)性、規(guī)范性。例如大氣、水、固體廢物等污染物排放量的統(tǒng)計核算方法，有監(jiān)測數(shù)據(jù)的如何核算，無監(jiān)測數(shù)據(jù)的如何核算;城鎮(zhèn)及園區(qū)污水處理廠同時處理市政生活污水和工業(yè)廢水，各自的量如何確定等，這些都應(yīng)有詳細(xì)的法律規(guī)則。
二是由于環(huán)境保護(hù)稅、污染物排放標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)和功能不同，二者應(yīng)當(dāng)脫鉤。當(dāng)前《環(huán)境保護(hù)稅法(草案)》對大氣污染物、水污染物仍采取以“老三項”國家排放標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)的征稅方法，這與現(xiàn)實環(huán)境管理實踐嚴(yán)重脫節(jié)，未來應(yīng)重新審視、確定應(yīng)稅污染物的范圍、篩選原則與當(dāng)量值。鑒于國家、地方污染物排放標(biāo)準(zhǔn)體系中，標(biāo)準(zhǔn)項目和適用范圍會不斷調(diào)整，標(biāo)準(zhǔn)限值也會隨著技術(shù)進(jìn)步和環(huán)境管理嚴(yán)格而不斷修訂加嚴(yán)，排放標(biāo)準(zhǔn)具有動態(tài)變化特點，而稅收法則必須在一段時期內(nèi)保持穩(wěn)定性，二者關(guān)聯(lián)在一起必有不適？尚械淖龇ㄊ，環(huán)境保護(hù)稅首先與“老三項”國家排放標(biāo)準(zhǔn)脫鉤，將來也不再與任何排放標(biāo)準(zhǔn)掛鉤，對向環(huán)境排放污染物行為，進(jìn)而轉(zhuǎn)向按照單位質(zhì)量污染物對生態(tài)環(huán)境和人體健康的影響程度(如參考環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的污染物濃度限值、污染物毒性、劑量-效應(yīng)關(guān)系)、排放數(shù)量征收環(huán)境保護(hù)稅。
三是擴(kuò)大環(huán)境保護(hù)稅的征收對象。當(dāng)前《草案》延續(xù)了排污收費制度，針對的是直接排污環(huán)節(jié)，未來《環(huán)境保護(hù)稅法》宜將產(chǎn)品作為征收環(huán)境保護(hù)稅的主要對象，覆蓋產(chǎn)品的全生命周期(生產(chǎn)、使用、廢棄等各環(huán)節(jié))，以落實相關(guān)方承擔(dān)環(huán)境保護(hù)責(zé)任。對產(chǎn)品生產(chǎn)過程和服務(wù)活動，只要有污染物排放行為原則上就應(yīng)征收環(huán)境保護(hù)稅;對于產(chǎn)品使用環(huán)節(jié)，重點對高污染化石燃料(煤炭、油品)及其他含環(huán)境有害因素的產(chǎn)品(如含揮發(fā)性有機(jī)物VOCs的涂料、油墨等)征收產(chǎn)品的環(huán)境保護(hù)稅;在產(chǎn)品廢棄環(huán)節(jié)，宜對廢棄后量大面廣、難以處置的機(jī)動車、家用電器及電子產(chǎn)品征收環(huán)境保護(hù)稅。針對以上問題開展相關(guān)研究是發(fā)展環(huán)境保護(hù)稅法的基礎(chǔ)性工作。
(本文接收于2016年11月)
作者：周揚勝，張國寧
周揚勝，研究員，北京市環(huán)境保護(hù)局，主要從事環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和環(huán)境管理研究。
責(zé)任作者：張國寧，研究員，中國環(huán)境科學(xué)研究院。
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